Європейський суд з прав людини та податкові спори в Україні

July 20, 2014

Вадим Іванов, партнер SLA, про можливість використання практики Європейського суду з прав людини під час вирішення податкових спорів в Україні.

Источник: ЮРИДИЧНИЙ ЖУРНАЛ

ЄВРОПЕЙСЬКИЙ СУД З ПРАВ ЛЮДИНИ ТА ПОДАТКОВІ СПОРИ В УКРАЇНІ

Недосконалість нормативної бази, що регулює питання справляння податків в Україні, є очевидною, адже кількість податкових спорів в Україні зростає щороку. Можна сказати, що податкові спори в Україні складають окрему групу адміністративних спорів, зважаючи на їх складність та неоднозначність рішень судів різних інстанцій під час тлумачення та застосування норм податкового законодавства. Досить позитивним є можливість звернення та використання практики наднаціональних органів, таких як Європейський суд з прав людини (далі – ЄСПЛ) з метою захисту прав платників податків у тривалих та часто безнадійних спорах із податковими органами.

Щодо визнання рішень ЄСПЛ джерелом права в Україні

Ратифікувавши у 1997 році Конвенцію про захист прав людини та основоположних свобод (далі – Конвенція), Україна, прагнучи надалі розвивати співробітництво в рамках Ради Європи, визнала юрисдикцію ЄСПЛ стосовно тлумачення і застосування Конвенції.

Наступним кроком у визнанні конвенційних прав та прагненні ефективно забезпечувати їх реалізацію згідно Конвенції стало прийняття Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» (далі – Закон), згідно ч. 1 ст. 17 якого рішення ЄСПЛ визнаються джерелом права в Україні.

Втім, таке нормативне положення заклало чи не мало дискусій стосовно питання визнання рішень ЄСПЛ джерелом права, адже Україна історично відноситься до країн романо-германської правової системи, у законодавстві яких судова практика є суто допоміжним джерелом права.

Крім того, належних правових механізмів для застосування практики ЄСПЛ в Україні немає.

Так, згідно ч. 2 ст. 18 Закону, для цілей посилання на Ррішення та ухвали Суду (ЄСПЛ) та на ухвали Комісії суди використовують переклади текстів рішень Суду (ЄСПЛ) та ухвал Комісії, надруковані у виданні, передбаченому в ст. 6 цього Закону (спеціалізованим у питаннях практики ЄСПЛ юридичним виданням, що має поширення у професійному середовищі правників). А далі, згідно ч. 3 ст. 18 Закону вказано, що у разі відсутності перекладу Рішення та ухвали Суду (ЄСПЛ) чи ухвали Комісії суд користується оригінальним текстом.

Отже, у разі відсутності офіційного перекладу, суддя повинен самостійно опрацювати Рішення ЄСПЛ або наймати перекладача. Тобто суддя повинен або досконало знати офіційні мови ЄСПЛ, або ж отримати додаткове фінансування для залучення перекладача.

Натомість, Закон України «Про судоустрій та статус суддів» від 07.07.2010 року взагалі не містить посилання на те, що суддя при розгляді справ повинен посилатись на практику суду ЄСПЛ.

У будь-якому випадку для того, щоб суди могли використовувати практику ЄСПЛ, вони повинні її знати та розуміти. Існує Проміжна резолюція ResDH(2004)14 КM Комітету Міністрів Ради Європи щодо «Виконання рішень Європейського суду з прав людини в 232 справах проти України щодо невиконання або тривалого виконання рішень національних судів, винесених проти держави та підпорядкованих їй суб’єктів, а також щодо відсутності ефективного засобу юридичного захисту», якою, зокрема, вказано, що необхідною умовою для запобігання випадкам порушення Конвенції Україною є: первинне навчання суддів та підвищення їхньої кваліфікації, включаючи тренінги з питань Конвенції, тощо.

І хоча відповідні зміни до Закону внесені на підставі Проміжної резолюції ResDH(2004)14 КM не були, проте згідно зі статтею 8 Кодексу адміністративного судочинства України (далі – КАС України), суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського Суду з прав людини, а отже практика ЄСПЛ має вплив на вирішення спорів в Україні.

Слід зауважити, що взагалі рішення ЄСПЛ не можуть розглядатись як судовий прецендент в українському праві, адже вони є лише джерелом права, а джерело права не завжди передбачає обов’язковість. Рішення ЄСПЛ радше є ідеологічно-правовою основою для судочинства та сприяють нормотворчості державних органів, наближаючи національне законодавство до стандартів Ради Європи [1, с. 9].

Попри існуючу нормативну невизначеність та явну неготовність українських судів застосовувати рішення ЄСПЛ як джерело права, використання останніх у податкових спорах платниками податків, як і власне звернення до ЄСПЛ за захистом порушених податковими органами прав, є вкрай поширеним явищем.

Специфіка розгляду справ ЄСПЛ

Традиційно ЄСПЛ розглядає справи виключно з питань дотримання державами-учасницями Конвенції конвенційних прав. Тому ЄСПЛ у жодному разі не повинен розглядатись як суд «четвертої інстанції», оскільки він не досліджує факти дотримання національними судами норм національного законодавства, а виступає контролюючим органом з питань дотримання державами міжнародних норм. Більш того, ЄСПЛ не скасовує і не змінює рішення національних судів та не розглядає заяви, спрямовані проти приватних осіб або недержавних інституцій. Стороною у справі завжди повинна бути держава в особі уповноваженого органу державної влади (до компетенції якого входить сфера повноважень, які стали предметом спору).

ЄСПЛ досліджує справу на предмет дотримання Конвенції, де гарантовані фундаментальні права і свободи людини, серед яких: право на життя, на свободу і особисту недоторканність, право на власність, право на справедливий суд тощо.

Права платників податків прямо не передбачені Конвенцією, оскільки врегулювання всіх сфер приватних суспільних відносин не ставилось за мету її авторами, проте аналізуючи окремі рішення ЄСПЛ ми бачимо наскільки глибоким виявляється зміст кожної статті Конвенції під час її тлумачення.

Відповідно до ст. 19 Конвенції, ЄСПЛ створено для забезпечення дотримання державами-учасницями їхніх зобов’язань за Конвенцією та протоколами до неї. Згідно зі ст. 32 Конвенції, юрисдикція Європейського суду поширюється на всі питання, які стосуються тлумачення та застосування Конвенції і протоколів до неї.

ЄСПЛ приймає заяви до розгляду лише після того, як були використано усі внутрішні засоби юридичного захисту, і лише протягом шести місяців з дати прийняття остаточного рішення. При цьому, Суд не розглядає заяву, яка не відповідає цим основним умовам прийнятності.

Крім того, після прийняття Протоколу №15 до Конвенції, строк для звернення до ЄСПЛ із заявою скорочується до чотирьох місяців. Наразі дане конвенційне положення ще не набуло чинності, однак його слід враховувати під час звернення із заявою до ЄСПЛ у майбутньому.

Щодо змісту самої заяви, згідно з положеннями правила 47 Регламенту ЄСПЛ, у заяві необхідно:

навести стислий виклад фактів та суть скарги;
зазначити конвенційні права, які були порушені державою;
вказати національні засоби юридичного захисту, які було використано;
навести перелік рішень судів та інших державних органів у справі, із зазначенням дати кожного рішення та органу, який його виніс, а також коротку інформацію про зміст цього рішення.

Слід зазначити, що правило 45 Регламенту ЄСПЛ вимагає, щоб заява була підписана Заявником або представником Заявника. Водночас, Голова Палати ЄСПЛ може надати дозвіл на анонімність у випадках обґрунтованого клопотання Заявника про бажання не розкривати свою особу.

Разом з тим, подання заяви до ЄСПЛ не вимагає оплати жодних судових зборів чи інших офіційних витрат. Витрати на супроводження процесу складаються тільки із витрат на юридичний супровід та на ведення і відправку міжнародної кореспонденції.

При цьому, за загальним правилом розгляд заяви в ЄСПЛ (окрім дуже гучних чи резонансних справ) не передбачає судових засідань. У звичайному режимі розгляд справи більш схожий на обмін листами/поясненнями між сторонами і судом, за результатами якого ЄСПЛ приймає рішення. Тобто, як правило, розгляд в ЄСПЛ не вимагає витрат на відрядження представників та юристів до м. Страсбург.

Щодо самого розгляду, то його умовно можна розділити на три ключові етапи:

1.Подання заяви – за результатами попереднього розгляду ЄСПЛ приймає рішення про прийнятність (admissibility);

2.Процес розгляду скарги – у разі визнання заяви прийнятною, така заява направляється урядові для надання заперечень. У відповідь на заперечення заявник також надає свої письмові остаточні пояснення;

3.Отримання рішення – на підставі отриманих документів, пояснень та своєї оцінки ЄСПЛ приймає рішення.

Питання допуску заяви до розгляду та її прийнятність (admissibility) вирішується відносно швидко – до півроку з дати подання заяви.

Однак через значну завантаженість ЄСПЛ заявами, процес розгляду скарги займає як правило від 5-ти до 7-ми років. Нещодавно було запроваджено нові правила і підходи до розгляду скарг, які дозволили підвищити ефективність розгляду заяв у розрізі витрат часу, тому існує надія, що даний процес не триватиме роками.

Водночас, якщо заявник доведе системні порушення з боку держави, або ж обґрунтовано зазначить, що справи схожої категорії вже неодноразово розглядалися в ЄСПЛ, у такому випадку строк розгляду скорочується до 2-3 років.

Як випливає із загальної практики, більше 95% заяв визнається ЄСПЛ неприйнятними, тобто такими, що не підлягають судовому розгляду. Причини такої ретельної фільтрації різні, проте зазвичай як фізичні, так і юридичні особи подають заяви не з тих питань, що входять до компетенції ЄСПЛ. Інша значна частина заяв до ЄСПЛ не проходить через недотримання формальних правил подачі заяви, адже існують суворі вимоги щодо заповнення формуляра заяви, формування додатків, тощо. Також важливим є питання значущості збитку. Наприклад, якщо збиток становить лише 10 євро, то суд таку заяву розглядати не буде. Окрім того, ЄСПЛ більш охоче допускає до розгляду звернення фізичних осіб та більш прискіпливо вирішує питання допуску стосовно звернень юридичних осіб.

Позитивним є той факт, що у 99% заяв щодо України, які ЄСПЛ допускає до розгляду, суд підтверджує наявність порушень, тобто повністю або частково задовольняє заяву.

Особливості звернення до ЄСПЛ юридичної особи

Перелік суб’єктів звернення до ЄСПЛ є вичерпним та визначений у ст.ст. 33, 34 Конвенції:

1.Будь-яка Висока Договірна Сторона може передати на розгляд Суду питання про будь-яке порушення положень Конвенції та протоколів до неї, яке допущене, на її думку, іншою Високою Договірною Стороною.

2.Суд може приймати заяви від будь-якої особи, неурядової організації або групи осіб, які вважають себе потерпілими від допущеного однією з Високих Договірних Сторін порушення прав, викладених у Конвенції або протоколах до неї.

Як бачимо, право на звернення фізичних осіб чітко прописано у Конвенції, у той час як аналогічного права за юридичними особами Конвенція не визначає. Фактично, ст. 34 Конвенції закріплює право на звернення до суду з числа юридичних осіб лише неурядові організації. За українським законодавством це професійні спілки, громадські організації, політичні партії та інші об’єднання громадян.

Втім у процесі тлумачення Конвенції ЄСПЛ довів, що право юридичних осіб на звернення до Суду є таким же природнім як і неурядових організацій, адже частину прав юридична особа може реалізовувати та використовувати на рівні з фізичними особами, а тому було б несправедливим позбавити права звернення до ЄСПЛ юридичних осіб. Подібного висновку Комісія дійшла спочатку стосовно церкви як корпорації та юридичної особи, зокрема визнала: «В тому випадку, коли будь-який церковний орган подає скаргу у відповідності з Конвенцією, він фактично робить це від імені своїх членів. Таким чином, потрібно визнати, що церковний орган здатен мати і здійснювати права, викладені в ч. 1 ст. 9, у своїй власній якості як представник своїх членів» (Рішення Комісії у справі No.10640/83, Dec.9.5.84. D.R.38).

Наступним кроком стало власне визнання права на звернення юридичних осіб (засобів масової інформації) за захистом прав на підставі ст. 10 Конвенції, зокрема щодо прав друкованих органів на свободу вираження своїх поглядів (Судове рішення у справі Санді Таймс проти Сполученого Королівства від 29 квітня 1979 р. Series A, No.30).

Проте, найбільш поширеним випадком звернення юридичних осіб до ЄСПЛ є звернення на підставі ст. 1 Протоколу №1 до Конвенції за захистом свого права власності, яке не може не визнаватись ЄСПЛ, оскільки право власності є невід’ємним правом, яке належить як юридичним, так і фізичним особам (Судове рішення у справі АТ «Троме» проти Іспанії від 1 квітня 1999 р.// Там же. С. 149-154).

ЄСПЛ визнає прийнятним подання не лише індивідуальних скарг юридичних осіб, але і їхніх груп. У справі «Агротексим та інші проти Греції» ЄСПЛ визнав групою групу з шести товариств з обмеженою відповідальністю, які вважали, що їхнє право порушене за ст. 1 Протоколу 1. У справі «Бладет Тромсо» і Стенсаас проти Норвегії групу складали дві особи, одна з яких була фізичною, а друга – юридичною.

Отже, право юридичної особи на звернення до ЄСПЛ прямо Конвенцією не закріплене, проте визнається ЄСПЛ у власній практиці, що дозволяє юридичним особам вільно звертатись за захистом порушених конвенційних прав.

Аналіз рішень ЄСПЛ і положень Європейської конвенції з прав людини, на які варто посилатись у справах про захист прав платника податку

Як вже зазначалося, автори Конвенції не ставили перед собою завдання захисту прав платників податків, проте практика ЄСПЛ вказує на порушення державними податковими органами багатьох положень Конвенції, серед яких найбільшої уваги заслуговують ст. 1 Протоколу 1 до Конвенції (захист права власності) та ст. 6 Конвенції (право на справедливий суд). Поряд з ними можна навести ряд інших статей Конвенції, які можуть бути використанні з метою захисту прав платників податків:

ст. 7 Конвенції (ніякого покарання без закону). Як приклад застосування даної норми можна розглянути наступні рішення ЄСПЛ: Case of Puhk v. Estonia, 10.02.2004, OAO Neftyanaya Kompaniya Yukos v. Russia, 29.01.2009, etc. В цих Рішеннях суд встановив порушення щодо ретроспективного застосування закону про кримінальну відповідальність за ухилення від сплати податків.
ст. 8 Конвенції (право на повагу до приватного і сімейного життя). Яскравим прикладом є справа Andre and another v. France, 24.07.2008. Дане Рішення є важливим в оскарженні процедури обшуку (у приміщення юриста було проведено обшук без належних доказів його участі в ухиленні від сплати податків з боку його Клієнта) в частині визначення його непропорційності меті обшуку взагалі.
ст. 11 Конвенції (свобода зібрань та об’єднань), справа Vordur Olafsson v. Iceland, 27.04.2010. У цій справі ЄСПЛ визнав порушенням встановлення обов’язку для громадянина, який не є членом організації, здійснювати платежі на розвиток промисловості країни, які акумулювалися приватною організацією.
ст. 13 Конвенції (право на ефективний засіб юридичного захисту). У справі Riener v. Bulgaria, 23.05.2006 було встановлено порушення Конвенції в частині відсутності можливості перегляду рішення про застосування обмежень свободи пересування особи на підставі наявності несплаченої суми податків в розмірі близько 1 млн. доларів США.

Перелік справ, на які можна посилатися під час захисту прав платників податків, не обмежується вказаним вище.

Однак, аналіз практики ЄСПЛ свідчить, що найпоширенішими статтями Конвенції, які порушуються в податкових справах, є саме ст. 1 Протоколу 1 до Конвенції та ст. 6 Конвенції.

Зокрема, у справі Delcourt v. Belgium, 17.01.1970, ЄСПЛ постановив: «… у демократичному суспільстві у світлі розуміння Конвенції, право на справедливий суд посідає настільки значне місце, що обмежувальне тлумачення ст. 6 Конвенції не відповідало б меті та призначенню цього положення».

Отже, в основі ст. 6 Конвенції лежить принцип верховенства права та належного здійснення правосуддя, принцип, дотримання якого відіграє чималу роль під час всебічного вирішення податкових спорів.

Для розуміння положень Конвенції та їх правильного застосування слід пам’ятати про існування так званих «автономних понять», які застосовуються ЄСПЛ при тлумаченні Конвенції, оскільки поняття національних законодавств різняться між собою. Наприклад, в рішенні Twenty-one detained persons v. Germany, 06.04.1968 Комісія вказала, що поняття «кримінальне обвинувачення», «цивільні права та обов’язки» не можуть бути розтлумачені простою відсилкою до національного права зацікавленої Високої Договірної Сторони, а відносяться до автономних понять, що мають бути розтлумачені окремо, навіть при тому, що загальні принципи національного права Високої Договірної Сторони мають братися до уваги у будь-якому з таким тлумачень.

Зокрема, під час аналізу та застосування автономних понять, в ст. 6 Конвенції ЄСПЛ було виведено два аспекти її застосування: цивільний аспект та кримінальний аспект.

Зазвичай ЄСПЛ застосовує ст. 6 Конвенції до податкових спорів в цивільному аспекті, а в кримінально-правовому аспекті застосовується лише у справах про нарахування податкових штрафів.

Таким чином, ЄСПЛ встановив, що справи про оскарження податкових штрафів повинні бути прирівняні до кримінальних справ, а тому учасники наділенні всіма гарантіями, які закріпленні в Конвенції незалежно від розміру штрафу.

Цікавою є практика застосування ЄСПЛ ст. 1 Протоколу 1 Конвенції у податкових спорах.

Згідно ст. 1 Протоколу 1 (захист власності) кожна фізична особа або юридична особа має право мирно володіти своїм майном. Ніхто не може бути позбавлений своєї власності інакше як в інтересах суспільства і на умовах, передбачених законом і загальними принципами міжнародного права. Дані положення жодним чином не обмежують право держави вводити в дію такі закони, які вона вважає за необхідне, щоб здійснювати контроль за користуванням майном відповідно до загальних інтересів або для забезпечення сплати податків чи інших зборів або штрафів.

Хрестоматійним залишається Рішення у справі Щокін проти України, де ЄСПЛ встановив, що будь-яке втручання органів державної влади у мирне володіння майном повинно бути законним.

Більш детально даний підхід ЄСПЛ можна прослідкувати у Рішенні у справі Lemoine v. France, в якій ЄСПЛ вирішив, що накладення арешту на 9 об’єктів, які належали платнику податків та мали загальну вартість більше 1 мільйона франків, з метою забезпечення виконання таким платником податків своїх податкових зобов’язань на загальну суму близько 80 тисяч франків, було неадекватним та непропорційним засобом, застосованим податковим органом, а отже сталося порушення ст. 1 Протоколу 1 Конвенції (право на мирне володіння майном).

Аналогічною є позиція ЄСПЛ у справі Metalco v. Hungary, Європейський суд встановив, що застосування арешту активу, вартістю в 103 мільйони форинтів з метою забезпечення сплати податкового боргу у розмірі 10 мільйонів форинтів є порушенням ст. 1 Протоколу 1 Конвенції.

Варто звернути увагу на те, що у справі Beyeler v. Italy, 05.01.2000 ЄСПЛ зазначив, що поняття «майно» у ст. 1 Протоколу 1 має автономне значення, яке не обмежується власністю на фізичні речі. Воно є незалежним від формальної класифікації в національному праві: деякі інші права та інтереси, що складають активи, можуть розглядатися як право власності та, таким чином, як «майно» в цілях даного положення.

Таке широке тлумачення поняття «майно», яке виходить далеко за рамки українського законодавства, дає змогу платникам податків звертатися за захистом права на мирне володіння майном, до якого можна віднести також незаконно нараховані податковими органами додаткові податки, акцизи та інші платежі до бюджету.

Варто зазначити, що останнім часом кількість податкових спорів, які розглядаються ЄСПЛ, значно збільшується.

Як стверджує Ганна Юдківська, суддя Європейського суду з прав людини, впродовж останніх років кількість податкових справ, що розглядаються ЄСПЛ, лише збільшується. «В рішеннях у справах «Щокін проти України» і «Мацюк проти України» відображені ключові принципи, що застосовуються ЄСПЛ», – відзначає вона [2].

І хоча питання визнання практики ЄСПЛ джерелом права є досить дискусійним, на нашу думку Рішення ЄСПЛ повинні використовуватися національними судами під час здійснення судочинства. Посилання платників податків на рішення ЄСПЛ у спорах з податковими органами є необхідним, оскільки на даному етапі практика ЄСПЛ здійснює психологічний вплив на судочинство в Україні, може сприяти справедливому судовому розгляду з урахуванням всіх аспектів верховенства права.

Література:

1. Волохов О.С. Міжнародні правові акти як джерела трудового права України : автореф. дис … канд. юрид. наук : 12.00.05 / Олексій Сергійович Волохов . – Київ, 2013 . – 20 с.

2. Суддя ЄСПЛ розповіла про оскарження податкових спорів [Електронний ресурс] / ЮРЛІГА. – Режим доступу:http://jurliga.ligazakon.ua/news/2013/10/3/98886.htm

Источник: ЮРИДИЧНИЙ ЖУРНАЛ